Ce rapport a deux objectifs :
- faire part à la Commission des finances des premiers éléments d’information transmis par le Gouvernement sur l’utilisation faite par les contribuables des réformes fiscales intervenues depuis un an ;
- examiner les conditions juridiques de l'application des dispositions fiscales, en s'efforçant de répondre aux questions suivantes : les textes réglementaires requis ont-ils été pris ? Les administrations et les contribuables ont-ils été informés de façon satisfaisante des dispositions nouvelles ? Leur portée a-t-elle été suffisamment explicitée pour en garantir la mise en œuvre effective ?
Afin de mieux récompenser l’effort et rompre avec l’illusion du partage du travail, la loi du 21 août 2007 en faveur du travail, de l’emploi et du pouvoir d’achat a créé un régime fiscal et social dérogatoire pour les rémunérations tirées des heures supplémentaires. Elle a également réformé les droits de succession et de donation pour favoriser la transmission du fruit du travail, augmenté le pouvoir d’achat des ménages par un crédit d’impôt sur les intérêts d’emprunt immobilier, et renforcé l’attractivité fiscale de notre pays en ramenant de 60 % à 50 % des revenus le montant maximal des impositions directes dues par chaque contribuable. Parallèlement, pour mobiliser les capitaux en faveur des PME, tout assujetti à l’impôt de solidarité sur la fortune a été autorisé à déduire de son impôt jusqu’à 50 000 euros à condition que cette somme soit investie dans une PME.
Tout en doublant le taux du crédit d’impôt immobilier pour la première annuité, la loi de finances initiale pour 2008 a donné un signal fort en faveur de l’innovation, en réformant le crédit d’impôt recherche, par un relèvement de sa part en volume et par un élargissement de son assiette.
Pour sa part, la loi de finances rectificative pour 2007 a, en créant la notion de « flagrance fiscale », modernisé le contrôle fiscal, afin de renforcer la lutte contre la fraude et d’améliorer le dialogue entre l’administration et les contribuables. Elle a également tiré les premières conséquences fiscales du « Grenelle de l’environnement » en instituant une éco-pastille pour les véhicules automobiles les plus polluants.
Il est, pour le moment, trop tôt pour faire un bilan de l’ensemble de ces dispositions dont certaines, comme la réforme du crédit d’impôt recherche, ne prendront pleinement effet qu’en 2009. Les mesures relatives à l’impôt sur le revenu, et notamment la déductibilité des intérêts d’emprunt immobilier, ne pourront être évaluées qu’après l’exploitation des déclarations des revenus 2007. De même, les premiers résultats des dispositions touchant l’impôt de solidarité sur la fortune ne seront connus que fin juillet.
En revanche, il est d’ores et déjà possible de faire un premier bilan de l’utilisation par les contribuables des quatre mesures suivantes.
L’EXONÉRATION DES HEURES SUPPLÉMENTAIRES
Les premières données disponibles sur la mise en œuvre de cette mesure montrent qu’elle a permis, conformément à l’objectif qui lui était imparti, d’accroître fortement le revenu des salariés au titre des heures supplémentaires qu’ils réalisent.
Il reste, en revanche, plus difficile, à ce stade, de juger précisément de l’effet de la mesure sur le volume d’heures effectuées et donc de l’impact complet de la mesure en termes de pouvoir d’achat, impact dont l’évaluation supposerait de déterminer le nombre d’heures supplémentaires et assimilées qui auraient été réalisées en l’absence de la loi. Tous les éléments disponibles conduisent toutefois à penser que la mesure a permis la réalisation d’heures supplémentaires qui n’auraient pas été effectuées en son absence.
Dans l’attente de l’exploitation des déclarations d’impôt sur le revenu (qui mentionneront les revenus exonérés au titre des heures supplémentaires perçues par chaque bénéficiaire), il n’existe pas de données complètes sur la ventilation, par salarié, du bénéfice de l’exonération des heures supplémentaires.
Il est, en revanche, possible d’évaluer le gain tiré de la mesure, d’une part, par heure supplémentaire et, d’autre part, pour l’ensemble des salariés concernés. La distribution de revenu supplémentaire ainsi organisée apparaît, en outre, particulièrement bienvenue pour soutenir la consommation donc la croissance.
Sur la base des déclarations de cotisations sociales des entreprises, l’ACOSS chiffre le montant total des exonérations de charges sociales salariales au titre des deux trimestres pour lesquels des données sont disponibles (dernier trimestre 2007 et premier trimestre 2008) pour toutes les entreprises à 910,4 millions d’euros.
Ce chiffre minore significativement l’augmentation réelle du revenu des salariés pour plusieurs raisons :
– il n’intègre pas l’effet (décalé dans le temps) de l’exonération d’impôt sur le revenu des rémunérations des heures supplémentaires ;
– il ne prend pas en compte l’effet de la mesure en termes d’augmentation du volume d’heures supplémentaires réalisées ;
– il ne prend pas non plus en compte l’augmentation de pouvoir d’achat résultant, pour certains salariés, du relèvement anticipé de la majoration légale des quatre premières heures supplémentaires réalisées dans la semaine qui ne peut pas être évaluée en l’absence de données sur le nombre d’heures concernées ;
– il peut, enfin, être inférieur au montant réel des exonérations de cotisations sociales salariales compte tenu, d’une part, des retards déclaratifs et, d’autre part, des actifs dont les employeurs ne relèvent pas des URSSAF.
En année pleine et en régime de croisière, le Gouvernement évalue le coût brut de la mesure relative aux heures supplémentaires à 5,4 milliards d’euros.
Hors effet du relèvement de la majoration salariale et hors effet de la mesure sur le volume d’heures réalisées, l’exonération fiscale et sociale des heures supplémentaires majorerait donc directement le revenu des salariés d’environ 3,8 milliards d’euros par an en année pleine.
Avant l’entrée en vigueur de la loi relative au travail, à l’emploi et au pouvoir d’achat, aucun recensement exhaustif fiable des heures supplémentaires n’était organisé. Le nombre d’heures réalisées avant la loi est donc mal connu. Le Gouvernement a d’ailleurs été amené à réviser à la baisse, depuis le vote de la loi, l’estimation du nombre d’heures réalisées en 2006. En outre, aucun élément fiable n’est disponible sur la distribution au cours de l’année des heures supplémentaires, ce qui rend fragile toute estimation du volume d’heures supplémentaires attendues en année pleine à partir des seuls deux trimestres pour lesquels des données existent.
Il est donc techniquement difficile de comparer les volumes d’heures supplémentaires réalisées avant et après la loi. Les premiers éléments communiqués sur ce point par le Gouvernement semblent néanmoins témoigner d’une augmentation du nombre d’heures supplémentaires réalisées.
En toute rigueur, la vraie question n’est toutefois pas de savoir s’il y a, depuis la loi, plus d’heures supplémentaires qu’avant, mais de juger de l’impact de la loi sur le nombre d’heures supplémentaires. Or, pour mesurer cet impact, il faudrait neutraliser tous les autres facteurs susceptibles de modifier le nombre d’heures supplémentaires, et, en particulier, l’évolution de la conjoncture. Faute notamment d’information sur l’élasticité du volume d’heures supplémentaires à la croissance, que le Gouvernement n’est pas en mesure de fournir, ce travail ne peut être réalisé.
Il n’est donc pas possible, à ce stade, d’évaluer rigoureusement l’impact de la loi sur le nombre d’heures supplémentaires réalisées. Les conséquences de la loi en termes d’incitation à la réalisation d’heures supplémentaires sont, en revanche, bien établies. Elles sont manifestement de nature à favoriser la réalisation de nouvelles heures, dans la plupart des cas, à titre transitoire, et, de manière générale, en régime de croisière.
LE RENFORCEMENT DU BOUCLIER FISCAL
La loi relative au travail, à l’emploi et au pouvoir d’achat renforce le « bouclier fiscal » créé par l’article 74 de la loi de finances pour 2006 :
– en abaissant le seuil de plafonnement des impôts directs de 60 % à 50 % des revenus pris en compte ;
– en intégrant les contributions et prélèvements sociaux (contributions sociales généralisées, contributions pour le remboursement de la dette sociale, prélèvements sociaux de 2% et contributions additionnelles à ces prélèvements) parmi les impositions plafonnées (qui comprenaient jusqu’alors l’impôt sur le revenu, l’impôt de solidarité sur la fortune et les impôts locaux afférents à la résidence principale du contribuable).
L’APPLICATION DU BOUCLIER FISCAL À 60 %
Le Gouvernement a apporté des précisions sur l’application effective du bouclier à 60 % en 2007 sous l’état du droit antérieur à la loi relative au travail, à l’emploi et au pouvoir d’achat.
Il en ressort que le nombre de contribuables ayant demandé à en bénéficier est très inférieur au nombre de bénéficiaires potentiels. Alors que celui-ci était estimé à plus de 93 000, il apparaît qu’à la fin du mois de mars 2008, seuls 14 426 foyers fiscaux ont bénéficié du bouclier à 60 % en 2007 pour une restitution moyenne de 16 150 euros.
En conséquence, le coût du dispositif sera sensiblement inférieur aux prévisions initiales, le coût total des demandes traitées à fin février 2008 s’établissant à environ 222 millions d’euros alors que le coût prévu était de 401 millions d’euros.
En 2007, le quart des bénéficiaires du bouclier à 60 % – soit 3 700 contribuables – étaient redevables de l’ISF. Le montant de la restitution moyenne versée à ces contribuables n’a pas été communiqué par le Gouvernement, non plus que le coût total correspondant.
La moitié environ des bénéficiaires du bouclier 2007 redevables de l’ISF – soit 1 814 contribuables – bénéficiaient, par ailleurs, du plafonnement de cet impôt, limité pour la moitié environ d’entre eux (soit 898 contribuables correspondant au quart des bénéficiaires du bouclier redevables de l’ISF) par le plafonnement de ce plafonnement.
La restitution moyenne des redevables de l’ISF plafonnés s’est élevée à 92 054 euros (pour un coût cumulé de 167 millions d’euros) et la restitution moyenne des redevables de l’ISF dont le plafonnement du plafonnement s’est élevé à 135 805 euros (pour un coût cumulé de 122 millions d’euros).
Les bénéficiaires du bouclier 2007 redevables de l’ISF et bénéficiant du plafonnement de cet impôt ont donc représenté 72 % du coût total du bouclier alors qu’ils constituent environ 12,5 % de ces bénéficiaires. Pour leur part, les bénéficiaires du bouclier 2007 redevables de l’ISF et bénéficiant du plafonnement de cet impôt dans la limite du plafonnement de ce plafonnement ont représenté 52,4 % du coût total du dispositif, alors qu’ils constituent 6,2 % des bénéficiaires.
Ces éléments confirment que le bouclier fiscal concerne des contribuables à tous niveaux de revenus et de patrimoine, y compris des contribuables aux revenus modestes puisque près de 74 % des bénéficiaires ont un revenu fiscal de référence inférieur à 3 753 euros et ont perçu une restitution moyenne de 1 269 euros.
Ils attestent également d’une très forte concentration du coût de la mesure sur les contribuables dont les patrimoines sont les plus élevés. 67 % du coût de la mesure sont imputables aux restitutions servies aux contribuables dont le patrimoine est supérieur à 15,53 millions d’euros et 91 % aux restitutions servies aux contribuables dont le patrimoine est supérieur à 3,73 millions d’euros.
L’APPLICATION DU BOUCLIER À 50 %
Lors de l’examen du projet de loi TEPA, le Gouvernement a transmis au Rapporteur général une ventilation des bénéficiaires potentiels du bouclier fiscal « renforcé » par déciles de revenu fiscal de référence et par niveaux de patrimoine. Cette ventilation figure dans le tableau ci-dessous.
Ainsi, en juillet 2007, le nombre de bénéficiaires du bouclier « renforcé » était estimé à 234 397, parmi lesquels 201 864 ne sont pas assujettis à l’ISF. Par comparaison, le nombre de bénéficiaires du dispositif issu de la loi de finances pour 2006 était estimé à 93 371, dont 77 000 contribuables non assujettis à l’ISF.
Le montant moyen de la restitution des bénéficiaires potentiels du bouclier à 50 % était évalué à 3 455 euros, contre 4 294 euros au titre du bouclier à 60 %.
Le Gouvernement a transmis des premières informations sur l’application effective du bouclier à 50 %. Par rapport à 2007, on constate à la fois une augmentation du nombre de restitutions et une diminution du montant moyen des demandes de restitution :
– au premier trimestre 2008, 1 291 foyers fiscaux ont bénéficié du bouclier à 50 % (contre 825 au premier trimestre 2007 au titre du bouclier à 60 %) ;
– le montant moyen des restitutions du premier trimestre 2008 est de 47 060 euros (contre 56 390 euros pour les restitutions du premier trimestre 2007 au titre du bouclier à 60 %).
Le Gouvernement n’est pas encore en mesure de communiquer la répartition effective des restitutions au titre du bouclier à 50 % par déciles de revenu fiscal de référence et par niveaux de patrimoine des contribuables.
LA RÉDUCTION DE L’ASSIETTE DES DROITS DE MUTATION
À TITRE GRATUIT
Depuis le 22 août 2007, date de publication de la loi n° 2007–1223 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat, les droits de mutation à titre gratuit dus par les proches du défunt sont fortement allégés voire supprimés pour certains héritiers ou légataires. S’il est souvent mis l’accent sur les mesures ayant trait aux droits de succession, les mutations entre vifs connaissent également depuis cette date une forte réduction de l’assiette des droits par application d’abattements sensiblement revalorisés et par l’institution d’une nouvelle exonération des dons manuels à concurrence de 30 000 euros. À noter enfin que l’ensemble des abattements et seuils applicables en la matière fait désormais l’objet d’une actualisation automatique (article 9 de la loi TEPA complété par l’article 20 de la loi de finances initiale pour 2008).
LA RÉFORME ATTENDUE DES DROITS DE SUCCESSION
Les successions ne donnent plus lieu à imposition sur la part revenant au conjoint survivant, au partenaire survivant d’un pacte civil de solidarité ou à un frère ou une sœur âgé ou atteint d’une infirmité qui partageait la vie du défunt. L’abattement sur la part revenant à chaque ascendant ou descendant, vivant ou représenté, a été triplé, passant de 50 000 euros à 150 000 euros, de même que celui applicable aux personnes handicapées. Celui sur la part des frères et sœurs a été revalorisé à 15 000 euros et il a été institué un abattement de 7 500 euros sur la part revenant aux neveux et nièces. Comme indiqué précédemment, l’ensemble de ces abattements est automatiquement revalorisé, ce qui les porte en 2008, respectivement, à 151 950 euros, 15 195 euros et 7 598 euros.
L’exécution du budget 2007 fait ainsi apparaître une sous-estimation du montant des droits de succession, alors même que la loi TEPA est intervenue dans l’intervalle pour en réduire l’assiette. Les droits de succession ont atteint 7 882 millions d’euros en 2007, soit une plus-value de 466 millions d’euros par rapport à la prévision, du fait pour l’essentiel du dynamisme des marchés boursiers, ainsi que du maintien à un haut niveau des prix de l’immobilier. La méthode de valorisation des actifs pour la détermination des droits de succession joue un rôle pro-cyclique très net. Le montant des droits qui sera effectivement perçu en 2008, première année d’application pleine de la réforme opérée par la loi TEPA, devra donc être prudemment analysé, au regard des évolutions du marché et sans oublier le facteur aléatoire des décès. Ce n’est qu’après deux ou trois années que l’effet pourra être finement mesuré.
L’INCITATION À LA TRANSMISSION ENTRE VIFS
La loi TEPA a profondément réformé la fiscalité des donations. En la matière, les données disponibles moins d’un an après l’entrée en vigueur de la loi ne permettent pas encore d’isoler et d’apprécier à sa juste valeur l’effet des mesures d’allégement instituées. Certains chiffrages constituent cependant des indicateurs opérants dès lors que, contrairement aux transmissions par décès, l’acte de donation est une décision dont l’opportunité est laissée au libre jugement des Français. En d’autres termes, les donations qui ont été effectuées depuis le 22 août dernier relèvent d’un choix. Leur réalisation sous-entend que la transmission anticipée de son patrimoine présente un intérêt, quand bien même la revalorisation des abattements applicables aux héritiers par décès n’impose plus nécessairement, pour contourner le paiement des droits, de procéder à une donation.
L’impact de l’allégement des droits de donation ne pourra être véritablement appréhendé que lorsque l’effet cumulatif des allégements de droits de donation et de droits de succession pourra être analysé, c'est-à-dire après au moins six ans d’application, délai correspondant au rappel des donations antérieures à l’ouverture d’une succession. Si théoriquement un patrimoine de 1,5 million d’euros peut désormais être transmis en franchise d’impôt par un couple de 50 ans à ses deux enfants au terme de deux donations puis de la transmission par succession du patrimoine restant, seule une étude longitudinale pourra apprécier quelle aura été la dépense fiscale effective pour l’État.
Le bilan coût (dépense fiscale induite à terme) / avantage (effet consommation et investissement) sera encore plus difficile à produire. Ce qui est certain, c’est que dans un contexte de ralentissement lié à la conjoncture mondiale, l’allégement des droits de mutation produit un effet contra-cyclique bienvenu en en redonnant du pouvoir d’achat par transfert de patrimoine aux plus jeunes. Il apporte également à ces derniers une forme de sécurité en leur permettant d’anticiper la réception d’un patrimoine familial peu ou pas imposé au décès de leurs ascendants. Les héritiers peuvent ainsi prendre plus de risques dans la gestion de leur patrimoine que s’ils devaient nécessairement se constituer très tôt une épargne de précaution. En conservant des taux élevés et une différenciation très forte en fonction du lien de parenté, le système fiscal français semble présenter désormais un compromis équilibré entre impératif de redistribution horizontale et transmission verticale du patrimoine.
Pour plus d’informations et consulter le rapport complet vous devez vous connecter à l’adresse suivante : http://www.assemblee-nationale.fr/13/rap-info/i1012.asp
