L'administration vient de mettre en consultation un projet d'instruction commentant les derniers aménagements apportés au bouclier fiscal par les lois de finances et de financement de la sécurité sociale votées en fin d'année 2009. Les personnes intéressées peuvent adresser leurs remarques sur ce texte jusqu'au 31 mai inclus à l'adresse suivante : bureau.c2-dlf@dgfip.finances.gouv.fr.

De ce projet, opposable à l'administration jusqu'à publication de l'instruction définitive, on retiendra les précisions suivantes.

Intégration des abattements d'assiette sur les dividendes

A compter du bouclier 2011 (revenus 2009), les dividendes à prendre en compte pour le calcul du bouclier sont majorés du montant des abattements pratiqués sur ces dividendes pour le calcul de l'impôt sur le revenu (abattement de 40 % et abattement de 1 525 € ou 3 050 €, selon la situation de famille). L'intégration de l'abattement de 40 % a toutefois été étalée sur 3 années : les dividendes sont retenus à hauteur de 70 % en 2009, 80 % en 2010 et 90 % en 2011. L'intégration des abattements parmi les revenus du bouclier sera donc totale à compter du bouclier 2014 (revenus 2012).

Ces différences de modalités de prise en compte des dividendes impliquent un mode de calcul différent pour obtenir le revenu à prendre en compte pour le bouclier (présenté par l'administration aux n° 11 à 22 de son projet) : pendant la période transitoire, il faut retenir, selon l'année concernée, 70 %, 80 % ou 90 % des dividendes bruts, et déduire de ce montant les frais de garde et la fraction de CSG déductible ; à partir du bouclier 2014, il faudra ajouter au revenu net imposable à l'impôt sur le revenu (déterminé en déduisant du revenu brut le montant des abattements, des frais de garde et de la fraction de CSG déductible) le montant des abattements de 40 % et de 1 525 € ou 3 050 € (selon la situation de famille) pratiqués pour l'impôt sur le revenu.

On relèvera à cet égard que l'administration confirme expressément que la fraction de CSG déductible afférente aux dividendes reste admise en déduction du revenu sur lequel elle porte et n'a donc pas à être réintégrée parmi les revenus à prendre en compte pour le calcul du bouclier fiscal, tant pour le régime de « croisière » applicable à compter du bouclier 2014 (revenus 2012) que pour le dispositif temporaire de réintégration progressive sur 3 années de l'abattement de 40 % sur ces revenus. Il en est de même des frais de garde (projet n° 17, 21 et 22).

Dividendes perçus en 2009 : option pour le prélèvement forfaitaire libératoire

La loi de finances pour 2010 a autorisé, à titre exceptionnel, une option a posteriori pour les revenus distribués en 2009. Bien que l'ouverture de cette option, soit liée aux modifications législatives affectant le mode de calcul du bouclier fiscal, on relèvera à cet égard que la loi ne pose aucune condition à l'exercice de cette option : tous les revenus distribués éligibles à l'abattement de 40 % peuvent donc faire l'objet d'une telle option, même si le contribuable ne bénéficie pas du bouclier fiscal.

L'option est exercée par le dépôt de la déclaration 2778-DIV (aménagée en conséquence, car elle est habituellement souscrite pour les revenus payés par une personne établie hors de France) : elle est disponible sur le site impots.gouv.fr. Le contribuable qui exerce l'option a posteriori doit obligatoirement accompagner cette déclaration du paiement du prélèvement libératoire et, le cas échéant, des prélèvements sociaux s'ils n'ont pas été prélevés à la source (cas des dividendes payés par un établissement établi hors de France).

A défaut de paiement total des sommes dues simultanément à la déclaration, le contribuable est réputé ne pas avoir exercé l'option et sera soumis à l'impôt sur le revenu selon le barème progressif. L'option devant être exercée au plus tard le 15 juin, les formalités de déclaration et de paiement du prélèvement forfaitaire libératoire devront être accomplies au plus tard le 15 juillet 2010, compte tenu des règles habituelles d'exécution de ces formalités (projet n° 28).

A noter que ces formalités doivent obligatoirement être effectuées par le contribuable qui a perçu les revenus : l'administration exclut expressément la possibilité, pour les établissements payeurs, de souscrire cette déclaration et de payer le prélèvement libératoire au nom et pour le compte du contribuable et ce, même s'ils sont mandatés à cet effet.

En ce qui concerne les prélèvements sociaux, ceux-ci ont déjà été prélevés à la source par l'établissement payeur lorsqu'il est situé en France. L'option pour le prélèvement libératoire sur les dividendes n'a donc aucune incidence sur ces prélèvements sociaux et ils ne doivent donc pas figurer sur la déclaration 2778.

En revanche, pour les dividendes payés par un établissement situé à l'étranger, l'option pour le prélèvement libératoire a pour effet de rendre les prélèvements sociaux exigibles en même temps que le prélèvement libératoire : les prélèvements sociaux afférents à ces dividendes doivent donc être calculés dans le cadre 3 de la déclaration 2778-DIV (sous les rubriques correspondant à chaque contribution ou prélèvement).

Déficits et moins-values antérieurs

La loi de finances pour 2010 a modifié les modalités de prise en compte des déficits et des moins-values de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux, constatés antérieurement à l'année de réalisation des revenus, afin de prendre en compte, pour le calcul du droit à restitution, les seuls revenus et déficits ou moins-values de l'année de référence.

Les déficits antérieurs imputés sur le revenu global, ainsi que les déficits catégoriels antérieurs imputés sur les revenus catégoriels de l'année de référence (BIC et BNC non professionnels, déficits de location meublée non professionnelle, par exemple) doivent donc être réintégrés dans le revenu du bouclier fiscal : plusieurs exemples fournis par l'administration illustrent ces nouvelles règles, qui impliquent un suivi de ces déficits au niveau du foyer fiscal.

Cessions de valeurs mobilières inférieures au seuil de taxation

La loi de financement pour la sécurité sociale assujettit aux prélèvements sociaux, à partir des revenus de 2010, les plus-values de cessions de valeurs mobilières lorsque le seuil de taxation à l'impôt sur le revenu n'est pas atteint (25 830 € en 2010). Par suite, ces revenus soumis aux prélèvements sociaux devront être pris en compte pour le calcul du bouclier, alors même qu'ils ne sont pas imposables à l'impôt sur le revenu ; en outre, les prélèvements sociaux sont calculés sur le montant net des plus-values, après déduction, le cas échéant, de moins-values antérieurement subies : c'est ce montant net qui doit être retenu pour le bouclier fiscal.

La différence de traitement des moins-values selon que le seuil de cession est ou non dépassé implique un suivi strict des plus et moins-values. L'administration distingue à cet égard les plus et moins-values « fiscales » imposables à l'impôt sur le revenu et les plus et moins-values « sociales » assujetties seulement aux prélèvements sociaux lorsque le seuil de cession n'est pas atteint : seules les moins-values « sociales » des années antérieures peuvent être imputées sur les plus-values de même nature de l'année de référence, tandis que les moins-values fiscales antérieures ne pourront être imputées sur le revenu de référence.

Source : projet d'instruction diffusé le 14 mai 2010